Новые правила обжалования налоговых решений в 2009 году

Вы получили решение налогового органа о привлечении к ответственности.
Что делать? Как его обжаловать? Рассмотрим, как должен действовать налогоплательщик в сложившейся ситуации с 1 января 2009 года.


Существующий порядок обжалования

В п. 1 ст. 138 НК РФ предусмотрено два самостоятельных порядка обжалования — административный и судебный. Административный порядок предусматривает подачу жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу с правом одновременной или последующей подачи аналогичной жалобы в суд. Порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения определен ст. 101.2 НК РФ, введенной Федеральным законом N 137-ФЗ (далее — Закон № 137-ФЗ), и гл. 19 НК РФ.
Результаты рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом могут быть следующими:

• оставление жалобы без удовлетворения;
  
• отмена обжалуемого решения и прекращение производства по делу о налоговом правонарушении;
  
• изменение решения;
  
• принятие нового решения.

Возможность подать жалобу на решение налоговиков в вышестоящий налоговый орган (досудебный порядок) имеется у организаций и предпринимателей и в настоящее время. Это право налогоплательщика, которым он может воспользоваться по своему желанию (в том числе одновременно с обращением в суд). Согласно данным статистики, в 2007 году количество жалоб, рассматриваемых в досудебном порядке, увеличилось в четыре раза.


Новый порядок обжалования с 2009 года

Проблема совершенствования порядка урегулирования налоговых споров давно находится в центре внимания судебной и налоговой системы. Поток обращений в суды постоянно увеличивается.
С 1 января 2009 года вступает в силу норма Закона №137 — ФЗ от 27.07.2006 года «О внесении изменений в НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования», в соответствии с которой налоговые споры обязательно должны рассматриваться в досудебном порядке вышестоящим налоговым органом.
Новая редакция п. 5 ст. 101.2 НК РФ гласит: решение налогового органа по результатам выездной или камеральной проверки может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. Суть административного обжалования заключается в устранении нарушений прав налогоплательщика.
Таким образом, п. 75 ст. 1 и п. 16 ст. 7 Закона № 137 — ФЗ установлен обязательный претензионный, или досудебный, порядок урегулирования спора между налогоплательщиком (налоговым агентом) и налоговым органом.

ПАМЯТКА. Закон не содержит требований к оформлению жалобы — ее пишут в произвольной форме. Следует четко формулировать свои требования. Чем конкретнее требование, тем конкретнее будет ответ. Жалобу от имени фирмы должен подписать ее руководитель, а от имени предпринимателя — сам предприниматель. Нужно помнить, что подать жалобу имеет право руководитель коммерческой организации (предприниматель) или уполномоченное им на это доверенное лицо. Например, главбух не может самостоятельно обратиться с претензиями в вышестоящий налоговый орган и организовать досудебное разбирательство. Имейте в виду, что в этом случае риск пропуска срока для подачи «законной» жалобы возрастает.

Наш комментарий. Необходимо обратить особое внимание на новую норму закона. Вместо одновременного обжалования (в налоговый орган и в суд) вводится механизм последовательного обжалования. До обращения в суд налогоплательщик будет обязан пройти согласительную процедуру с налоговым органом, и только в случае, если спорные вопросы разрешить налогоплательщику не удастся, у него появится право на обращение в суд. Указанное право превращается в обязанность налогоплательщика, иначе суд не примет жалобу к рассмотрению.
Законодатель предусмотрел обязательную административную стадию рассмотрения споров для ограниченного перечня ненормативных правовых актов:

• решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
  
• решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решения данного вида выносятся по
• результатам рассмотрения материалов выездных и камеральных налоговых проверок (п. 7 ст. 101 НК РФ).

ПАМЯТКА. Иные ненормативные правовые акты налоговых органов (например, решения об отказе в возмещении НДС, о приостановлении операций по счетам и др.) могут быть оспорены в судебном порядке без предварительного административного обжалования либо обжалованы одновременно — и в суде, и в вышестоящем налоговом органе.

Будьте внимательны! В случае обращения организации или предпринимателя с заявлением непосредственно в арбитражный суд при оспаривании «решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» арбитражный суд, начиная с 1 января 2009 года, будет оставлять такое заявление без рассмотрения, указав, что истцом (заявителем) не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком в соответствии с ч. 2 ст. 148 АПК РФ.
По мнению автора, у сотрудников ИФНС проблем с адаптацией к грядущим переменам не возникнет. Дело в том, что они уже «обкатывают» новую схему в созданных в 2006 году подразделениях налогового аудита. В компетенции этих подразделений входят, в том числе, и вопросы досудебного разбирательства. Они будут рассматривать налоговые споры на двух основных стадиях досудебного урегулирования:
1) при анализе возражений налогоплательщиков на стадии рассмотрения материалов проверки;
2) при рассмотрении заявлений и жалоб налогоплательщиков на действия налоговых органов и должностных лиц, а также ведомственные акты ненормативного характера.
Очень важно! Подача апелляционной жалобы приостанавливает исполнение решения налогового органа до момента вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе. Этот механизм является гарантией сохранности имущества налогоплательщика от притязаний налоговых органов до момента, пока соответствующее решение налогового органа не пройдет рассмотрение в вышестоящем налоговом органе и не будет подтверждено или отменено. Поэтому налогоплательщикам, с одной стороны, выгодно использовать механизм апелляционного обжалования.
В общем случае при обжаловании акта налогового органа, действия или бездействия его должностного лица жалоба подается в вышестоящий налоговый орган в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав (п. 2 ст.139 НК РФ).
Апелляционная жалоба на решение налогового органа подается до момента вступления в силу обжалуемого решения. Она направляется в вынесшую это решение налоговую, которая обязана в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган (п. 1 ст. 138 НК РФ).
Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в вышестоящий налоговый орган в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения. Жалобу должны рассмотреть и принять по ней решение в течение месяца. Законодатели предусмотрели возможность увеличения соответствующего срока еще на 15 дней в том случае, если для принятия решения надо получить материалы по спору из налоговой инспекции.
Обратите внимание! Данное продление распространяется только на изучение уже вступивших в силу решений налоговиков. Согласно п. 3 ст. 140 НК РФ, на доведение информации о принятом досудебном решении («вердикте») до фирмы у вышестоящей инстанции есть еще три дополнительных дня.


Преимущества административного (досудебного) порядка обжалования

Преимуществами административного порядка обжалования, то есть обжалования в вышестоящем налоговом органе, по сравнению с судебным, являются:

• простота (отсутствие регламентирующих процессуальных норм);
  
• оперативность рассмотрения (один месяц);
  
• отсутствие необходимости уплаты государственной пошлины;
  
• знание позиции вышестоящего налогового подразделения позволит (в случае отрицательного результата) лучше подготовиться к судебному рассмотрению жалобы.

Недочеты досудебного обжалования налоговых решений.
Вводя с 1 января 2009 года в качестве обязательного досудебное (административное) урегулирование спора, законодатель:

• не раскрыл само содержание апелляционного обжалования;
  
• не регламентировал вопросы, разрешаемые вышестоящим налоговым органом при принятии решения, в том числе те, что в обязательном
• порядке должны быть разрешены в ходе рассмотрения материалов жалобы;
  
• не установил требования к содержанию и изложению такого решения и т.д.

Недостаток состоит и в том, что спор рассматривает одна из спорящих сторон. Налоговым законодательством не обеспечено право налогоплательщика участвовать в рассмотрении материалов жалобы, давая при этом необходимые пояснения. Поэтому, как правило, административное обжалование не приносит положительных результатов. Руководитель ИФНС чаще действует в соответствии с приказами вышестоящих инстанций, а последние часто противоречат законам.

ПАМЯТКА. Жаловаться нужно. Того, кто жалуется, меньше проверяют. Это утверждение проверено практикой.

Таким образом, процедура оспаривания решений инспекторов остается размытой. Законов, детализирующих процесс обжалования, в настоящее время не существует, а НК РФ устанавливает лишь самые общие условия обжалования. В 2001 году министерство по налогам и сборам России пыталось исправить ситуацию, выпустив приказ от 17 августа №БГ-3-14/290 «Об утверждении регламента рассмотрения споров в досудебном порядке». Однако этот нормативный акт фактически не работает, так как не стыкуется с действующим налоговым законодательством. Кроме того, данный приказ так и не был зарегистрирован в минюсте.
Все указанные недочеты могут привести к увеличению налоговых споров, а участники дойдут до суда. И нагрузка на служителей Фемиды вовсе не снизится. Поэтому необходимо внести поправки в НК РФ с целью регламентации процедуры обжалования, которые будут способствовать ее эффективности.
Наш комментарий. Анализируя практику использования досудебного урегулирования споров, которая была введена в законодательство в 1999 году (ст. 138 НКРФ), можно увидеть, что налогоплательщики шли напрямую в суд, а не к вышестоящему начальству инспекторов ИФНС. Объяснение простое — ведомственный контроль заключался, как правило, в исправлении допущенных подчиненными ошибок и усилении их позиций в суде. Поэтому досудебное урегулирование явно нуждалось в законодательном усовершенствовании.


Жаловаться в суд

Процедура судебного обжалования детально регламентирована и понятна налогоплательщику: суд не выходит за пределы заявленных требований, судебное решение не увеличивает налоговые обязательства, зафиксированные в оспариваемом акте налогового органа. Статистика рассмотрения жалоб свидетельствует о том, что жаловаться в суд гораздо эффективнее. В суде у фирмы (предпринимателя) больше возможностей получить объективное решение, чем при обращении в вышестоящую инспекцию.
В 2007 году в целом по стране налогоплательщики получали поддерж-ку от налоговых органов в 36% случаев. Суд же удовлетворял требования налогоплательщиков гораздо чаще, признавая действия налоговых органов неправомерными (по данным прошлого года) в 76% случаев.
Минус судебного обжалования только один: обращение в суд и принятие искового заявления фирмы (или предпринимателя) не приостанавливает взыскания ни налогов, ни пени, ни штрафов (ст. 141, п. 5 ст. 103.1 НК РФ). Однако этот минус можно обойти. Для этого одновременно с заявлением об обжаловании следует направить в суд и ходатайство о запрете налоговому органу совершать действия по принудительному исполнению решения. Другими словами, надо просить суд запретить налоговикам направлять инкассовые поручения в банк, а постановление об исполнении решения о взыскании штрафа — судебным приставам. Причем такое ходатайство можно подать как при обжаловании решений, так и при обжаловании требований об уплате (гл. 8 АПК РФ).
Очень важно! Доводы в ходатайстве о запрете ответчику (налоговой инспекции) совершать действия по принудительному взысканию налогов, пени или штрафа должны быть серьезными и обоснованными. Иначе суд его не удовлетворит.


Заключение

Хочется надеяться, что введение обязанности налогоплательщика по обжалованию решений в налоговых органах перед обращением в суд сформирует сбалансированную систему урегулирования налоговых споров, разгрузит арбитражные суды и поспособствует развитию эффективного взаимодействия между налогоплательщиками и налоговыми органами. А в перспективе — создаст условия для разрешения вышестоящими налоговыми органами большего количества споров, чем судами.


обсудить статью

Эльмира Багаутдинова
эксперт-налоговый консультант УЦ «Раздолье», член Палаты налоговых консультантов России